第二章 存货
【考点一】存货的确认和初始计量（★★）
存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
持有以备出售的物资 → 库存商品等
持有以备耗用的物资 → 原材料、周转材料等
包括原材料、库存商品、周转材料、发出商品、委托加工物资、在途物资、在产品、产成品等。
【提示】
1.企业持有存货的最终目的是为了出售，注意与工程物资的区分。
2.以下属于存货：（易错易混）
（1）对于汽车制造厂来说，汽车属于存货；
（2）对于房地产开发企业持有待售的商品房，作为存货核算；
（3）房地产开发企业用来建造商品房的土地使用权，作为存货核算；
（4）在途物资尚未验收入库，但所有权已归属企业，属于企业的存货；
（5）委托加工物资，存放在受托方，但其所有权并没有转移，所以属于本企业的存货；而对于受托加工物资，由于不拥有该批物资的所有权，所以不能作为存货核算；
（6）委托代销商品，存放在受托方，但由于没有对外销售，所有权尚未转移，依然属于委托方企业的存货。
对于受托代销商品，处理特殊，不属于企业的存货，但是为了加强对商品的管理，在接收到委托方发来的受托代销商品时，借记“受托代销商品”科目，贷记“受托代销商品款”科目，在资产负债表上，体现为一项资产的增加和一项负债的增加，最后真正对外提供的会计信息上体现为零。
（7）合同履约成本，初始确认时，摊销年度不超过一年或虽超过一年，但不超过一个营业周期，在资产负债表中填列为“存货”项目；
（8）企业接收外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，视同受托方企业的产成品，是在对方材料的基础上进行后续的加工，比如对方的原材料为100万元，企业又投入人工费用20万，那么真正在账上反映的代制品或代修品为20万。
【例题·多选题】下列项目不应包括在资产负债表存货项目中的有（BC）。
A.委托其他单位加工物资 B.接受来料加工的原材料 C.为建造工程而准备的各种物资
D.房地产开发企业用于在建商品房的土地使用权
【解析】选项B，属于外单位的存货；选项C，应该计入工程物资，不属于企业存货。
二、存货的初始计量 存货应按照成本进行初始计量。
（一）外购存货成本
1.非商业企业
外购存货成本包括从采购到入库前所发生的全部支出。
（1）购买价款：发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额。
（2）相关税费：进口关税、资源税、消费税、不能抵扣增值税进项税。
【提示】小规模纳税人采购存货的进项税额不可抵扣。
（3）其他费用：运输费、装卸费、包装费、保险费、仓储费、入库前的挑选整理费、合理损耗
【提示】
①仓储费（存货转运环节的仓储费应入存货成本，另外，生产过程中的仓储费列入“制造费用”比如：红酒）通常计入当期损益；
②采购过程中的保险费，则应当计入企业的存货成本；企业日常的保险费，则直接计入企业的管理费用。
③合理损耗计入存货采购成本，追加了合格存货的单位成本。
【例】假设某人购入100枚鸡蛋，单价1元/枚，回家路途中不慎滑倒，有一枚鸡蛋破损，那么该采购成本为100元，损失一枚鸡蛋发生的成本属于合理损耗计入存货成本中，单位存货成本金额＝100/99＝1.01（元/枚）
【提示】因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，在查明原因后再作处理。
【解析】自然灾害损失（即非常损失）不属于合理损耗，应作为营业外支出，不计入存货成本。
2.商业企业
（二）委托加工方式
【委托加工的界定】
①原材料由委托方提供；
②受托方收取加工费及增值税；
③加工后的物资归委托方所有；
④所加工的物资必须是非金银首饰。
加工金银首饰的消费税是受托方交纳。
【总结】
入账成本＝委托加工的材料成本＋加工费＋运费＋装卸费 税 | ||
增值税的处理 | 一般纳税人支付的加工费等对应的增值税 | 借：应交税费——应交增值税（进项税额） |
小规模纳税人支付的加工费等对应的增值税 | 计入成本 | |
消费税的处理 | 收回后不高于受托方计税价格直接出售的 | 计入成本 |
收回后用于应税消费品的再加工的；高于受托方计税价格直接出售的 | 借：应交税费——应交消费税 | |
【例题·单选题】（2015年）甲公司向乙公司发出一批实际成本为30万元的原材料，另支付加工费6万元（不含增值税），委托乙公司加工成本一批适用消费税税费为10%的应税消费品，加工完成收回后，全部用于连续生产应税消费品，乙公司代扣代缴的消费税款准予后续抵扣。甲公司和乙公司均系增值税一般纳税人，适用的增值税税均为13%。不考虑其他因素，甲公司收回的该批应税消费品的实际成本（A）万元
A.36 B.39.6 C.40 D.42.12
【引申】如果收回后直接出售，或收回后用于非应税消费品的再加工，则此委托加工物资成本＝30＋6＋[（30＋6）÷（1－10%）]×10%＝40（万元）。
（三）自行生产的存货 入账成本＝直接材料＋直接人工＋制造费用
【提示】非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应计入当期损益（自然灾害类损失列支于“营业外支出”，管理不善所致的损失列支于“管理费用”），不得计入存货成本。
（四）投资者投入方式
按投资各方的确认价值来入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。
借：原材料（约定价值或公允价值）
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：实收资本（注册资本所占份额）
资本公积——资本溢价（借贷方差额）
【考点二】存货的期末计量（★★★）
一、存货期末计量原则 期末，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。
二、成本与可变现净值的确认
1.成本，即为账面余额；
