前言
对城市基础设施配套费征收契税早已引起了社会各界的诸多争议，你如果百度一下，《中华人民共和国契税法》（以下简称《契税法》）颁布前，就会看到不同的省市税务机关对此做出过不同意见的答复，不同的省市也出现了不同的执行标准。对于这种乱象一直持续了十几年，立法机关没有做出一个合法的解释。这对我们国家税收制度来说，不得不说是一种悲哀！
对城市基础设施配套费征收契税引起争议的起因
从1997年10月1日起施行的《中华人民共和国契税暂行条例》（以下简称《契税暂行条例》）到2021年9月1日起施行的《契税法》，都没将城市基础设施配套费列为征收契税的依据。那为什么还会出现对城市基础设施配套费征收契税，并引起了如此诸多的争议呢？
首先，财政部、国家税务总局2004年8月3日联合颁发了《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号），其中第一条规定：“出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。（一）以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。……（二）以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。”该文件出台后，有些省市税务机关认为城市基础设施配套费和文件中规定的市政建设配套费并无实质区别，应当把其作为征收契税的计税依据。为此，让很多纳税人产生了质疑，有的甚至和税务机关因此还发生了法律诉讼。也有部分省市税务机关没有将城市基础设施配套费作为征收契税的计税依据。
其次，在《契税法》出台后，财政部、税务总局联合发布了《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》（2021年第23号，以下简称23号公告），其中，第二条第（五）项规定：“土地使用权出让的，计税依据包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、征收补偿费、城市基础设施配套费、实物配建房屋等应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款。”该公告明确规定了将城市基础配套费作为契税的计税依据。一个长期深受争议的税收热点问题，在法律、行政法规没有做出明确规定的情况下，一个部门规范性文件作出如此解释，这让社会各界对23号公告的法律效力产生了质疑。
对城市基础设施配套费征收契税的依据并不充分
无论是前期的《契税暂行条例》，还是现行的《契税法》，对土地使用权出让的计税依据作出了的规定基本是一致的，都是土地使用权出让的成交价格，和城市基础设施配套费没有任何关系。至于《契税法》第四条所说的成交价格包括应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款，应该理解为是针对出让价款的支付方式做出的进一步诠释，也是说土地出让价款的支付不限于货币支付，也包括实物、无形资产或其他非货币支付方式。我们不能对其曲解，更不能对其扩大解释。
首先，23号公告将“土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、征收补偿费、城市基础设施配套费、实物配建房屋等应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款”一并列举作为土地使用出让的计税依据，属于概念不清。“土地出让金”是土地受让者向政府支付的取得土地的成本；“土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、征收补偿费”是政府作为征收主体向被征收对象支付的各种补偿或补助，属于政府征收土地的成本；“城市基础设施配套费”是建设单位按照建设项目的建筑面积向政府缴纳的一种政府性基金，是建设单位应当向政府承担的一项义务，和土地出让没有任何关系；“实物配建房屋等应交付的货币以及实物”是土地受让人向政府支付土地价款的支付方式。将这些不同性质的款项并列在一起，一并作为土地使用权出让的计税依据，法律依据何在？从理论上讲也难以让人理解。
其次，从税收征管的法律规定上看，税务机关不能超越法律、行政法规的规定，扩大税收的征收范围。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十八条规定：“税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。”23号公告将城市基础设施配套费列为契税的计税依据，没有法律、行政法规做出的规定，造成多征税款，不符合《中华人民共和国税收征收管理法》关于税款征收的管理规定。
第三，从立法权限上看，部门规范性文件不能超越法律、行政法规的规定，增加公民、法人的纳税义务。根据《中华人民共和国立法法》第四十五条规定：“法律解释权属于全国人民代表大会常务委员会……。”如果需要对《契税法》第四条规定的土地使用权出让的交易价格进一步明确其具体含义，应当由全国人民代表大会常务委员会做出解释。同时，《中华人民共和国立法法》第八十条第二款规定：“……没有法律或者国务院的行政法规、决定、命令的依据，部门规章不得设定减损公民、法人和其他组织权利或者增加其义务的规范，不得增加本部门的权力或者减少本部门的法定职责。”部门规章没有的权力，部门规范性文件更不能超越。23号公告在没有法律、行政规定的情况下，把城市基础设施配套费列入了土地使用权出让的计税依据，增加了纳税人的义务，扩大了税务机关的权力。
综上，城市基础设施配套作为一种政府性基金，对缴纳单位和个人来说，是对政府承担的一种义务。如果把这种义务单独作为课税对象，从法理上来讲值得深入思考。把城市基础设施配套费作为征收契税的依据，更应该从是否符合税收法定、是否符合依法征管、是否符合国家当前减税降费的大政方针、是否有利于促进纳税人树立依法纳税意识等方面来加以论证，合法、合理地做出决策。
依法治税，加快推进我国税收法治化进程
依法治税是坚持依法治国的重要组成部分，也是推动我国社会主义市场经济健康发展的必然要求。税收关乎到国家、企业、个人等多方利益，从1997年的《契税暂行条例》到2021年《契税法》的实施，是我国完善税收法律制度的又一体现。我们不应该在《契税法》刚刚出台就给纳税人带来质疑。城市基础设施配套费是否应当作为征收契税的依据，立法机关应该尽快给社会各界一个明确的解释。国家审计机关、司法机关也应当给予高度关注。完善我们国家的税收法律制度，要靠社会各界的不懈努力，其目的就是加快推进我国税收法治化进程。
