第四章 成本核算
目 录
成本管理1
成本会计人员应具备的相关知识及能力2
不能不讲的理论---正确划分成本费用界限3
成本范围与成本项目4
成本方法5
成本计算步骤6
成本核算的账户设置7
成本核算的基础性工作8
材料费用的归集与分配9
人工费用的归集和分配10
制造费用的归集和分配11
完工产品和在产品之间费用的分配12
完工产品的结转13
一、成本管理
对管理而已，内帐成本需要真实、准确、细化、适宜，要为精细化管理提供可靠的数据支撑。外帐成本
要保证基本的勾稽关系和变动的合理性。
但对多数中小企业来说，成本管理是否只是管理者口头上的时髦，你看看仓库、车间现场管理就能得出
结论。
1、采购管理
（1）、必须建立稳定、完整、可靠的供应链。
主要料件，必须有2—3家可靠的供应商
（2）、建立询价制度
良好的询价制度，能有效防止采购员假公济私。
（3）、完善采购与财务、仓库的衔接
很多扯皮拉筋的事，都与衔接不好有关。
2、健全仓库管理
（1）、严格执行进销存管理
没有真实可靠的进销存台账，成本无从谈起。
（2）、建立定额领料制度
可以减少浪费，控制废品率
（3）、完善质检验收制度
进料、成品入库与出口，都应质检
3、严把生产管理
（1）、现场5S管理
料件与工具有序摆放，即可提高工作效率，也可以减少料件的浪费。
（2）、严格控制废品率和返修率
（3）、核心是提高劳动生产率
同一组工人，日产1000件与日产5000件，单位费用率的差别是很多的。
4、财务的本质是服务而不是管理
对于预算和监督，在绝大多数企业来说，都只是"捏着鼻子哄眼睛"，充其量不过是事后的分析而
已，所以不要把自己在成本管理中的位子看的太高。
现在很多都是为了管理而管理，制定指标，然后讨价还价的层层分解下去---其实最终呢，人为臆想
的目标有多少能达成？其实财务作为企业各部门链接的纽带，最重要的作用是沟通、联系、协调、理
顺业务关系，让各部门形成合力，为各部门顺利开展工作提供服务，这才是财务的价值所在。
二、成本会计人员应具备的相关知识及能力
1、财税方面的知识和能力
掌握会计准则和会计制度中所有与成本核算有关的知识；掌握增值税、营业税、所得税等相关税
法中与成本有关的知识；掌握财务分析的日常在成本中的运用；掌握现金流相关知识；掌握数据库的
运用；财务软件中成本相关的知识；精通电子表等相关工具。
2、业务方面的知识和能力
具备产品设计、生产的相关知识；生产工艺相关知识。具备了财务分析能力，可以及时提供高质
量的成本分析。
3、沟通方面的相关知识和能力
成本与内部相关部门的沟通。如与研发部门沟通BOM中用料的成本分析，建议有综合成本最低的
料。与生产部门沟通某产品的超定额用量问题等。
三、不能不讲的理论---正确划分成本费用界限
1、正确划分应计入产品成本和不应计入产品成本的费用界限
企业的活动是多方面的，企业耗费和支出的用途也是多方面的，其中只有一部分费用可以计入产
品成本。
（1）非生产经营活动的耗费不能计入产品成本。只有生产采纳经营活动的成本才可能计入产品
成本。筹资活动和投资活动不属于生产经营活动，它们的耗费不能计入产品成本，而属于筹资成本和
投资成本。
（2）生产经营活动的成本分为正常的成本和非正常的成本，只有正常的生产经营活动成本才可
能计入产品成本，非正常的经营活动成本不计入产品成本。非正常的经营活动成本包括灾害损失、盗
窃损失等非常损失；滞纳金、违约金、罚款、损害赔偿等赔偿支出；短期投资跌价损失、坏账损失、
存货跌价损失、长期投资减值损失、固定资产减值损失等不能预期的原因引起的资产减值损失；以及
债务*损失等。
（3）正常的生产经营活动成本又被分为产品成本和期间成本。正常的生产成本计入产品成本，
其他正常的生产经营成本列为期间成本。
2、正确划分各会计期间成本的费用界限
应计入生产经营成本的费用，还应在各月之间进行划分，以便分月计算产品成本。应由本月产
品负担的费用，应全部计入本月产品成本；不应由本月负担的生产经营费用，则不应计入本月的产
品成本。
为了正确划分各会计期的费用界限，要求企业不能提前结账，将本月费用作为下月费用处理；
也不能延后结账，将下月费用作为本月费用处理。
3、正确划分不同成本对象的费用界限
对于应计入本月产品成本的费用还应在各种产品之间进行划分：凡是能分清应由某种产品负担
的直接成本，应直接计入该产品成本；各种产品共同发生、不易分清应由哪种产品负担的间接费用，
则应采用合理的方法分配计入有关产品的成本，并保持一贯性。
4、正确划分完工产品和在产品成本的界限
月末计算产品成本时，如果某产品已经全部完工则计入该产品的全部生产成本之和，就是该产品
的"完工产品成本"。如果这种产品全部尚未完工，则计入该产品的生产成本之和，就是该产品
的"月末在产品成本"。如果某种产品既有完工产品又有在产品，已计入该产品的生产成本还应
在完工产品和在产品之间分配，以便分别确定完工产品成本和在产品成本。
第四章 成本核算
四、成本范围与成本项目
1、成本开支范围（生产费用）
（1）为制造产品而消耗的原材料、辅助材料、外购半成品和燃料动力费；
（2）企业支付给生产单位职工的薪酬，包括工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、
养老保险费、失业保险费、工伤保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，非
货币性福利；
（3）生产用固定资产折旧费、维修费；
（4）生产单位因生产原因发生的废品损失，季节性、修理期间的停工损失；
（5）企业生产单位为管理和组织生产而支付的办公费、水电费、劳动保护费、设计费和差旅费等。
2、成本项目
实质是成本计算的一种归类口径，也就是成本构成的几个模块，不是会计科目哦。
（1）、直接材料
（2）、直接人工
（3）、制造费用
（4）、燃料与动力。注意，如果在成本中占比不大，一般是在原材料中核算。
附：企业产品成本核算制度
第二十二条 制造企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。
直接材料，是指构成产品实体的原材料以及有助于产品形成的主要材料和辅助材料。
燃料和动力，是指直接用于产品生产的燃料和动力。
直接人工，是指直接从事产品生产的工人的职工薪酬。
制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门（如生
产车间）发生的水电费、固定资产折旧、无形资产摊销、管理人员的职工薪酬、劳动保护费、国家
规定的有关环保费用、季节性和修理期间的停工损失等。
解读：
注意:
一、直接材料：除包括产品制造过程中耗用的各种原料及主要材料、辅助材料外，还应包括外购
零部件、外购半成品、修理用备件、周转材料等费用。
二、燃料及动力：指直接用于产品生产的外购或自制的燃料和动力。不含照明用电等费用。
三、直接人工：直接人工也称生产人员薪酬，是指在生产产品和提供劳务过程中所耗用的生产人
员的工资、奖金、福利费和各种津贴等。通常不含生产车间管理人员薪酬。
四、制造费用：是指在生产产品和提供劳务过程中所耗用的除了直接材料、直接人工以外的各种
费用。具体包括企业各生产单位（分厂、车间）为组织和管理生产所发生的费用，生产单位房屋、建
筑物、机器设备等的折旧费，无形资产摊销费、设备租赁费（不含融资租赁费用）、机物料消耗、低
值易耗品摊销、水费和照明电费、办公费、停工损失费用等。
第四章 成本核算
第二十三条 农业企业一般设置直接材料、直接人工、机械作业费、其他直接费用、间接费用等成本项
目。
直接材料，是指种植业生产中耗用的自产或外购的种子、种苗、饲料、肥料、农药、燃料和动力、
修理用材料和零件、原材料以及其他材料等；养殖业生产中直接用于养殖生产的苗种、饲料、肥料、燃
料、动力、畜禽医药费等。
直接人工，是指直接从事农业生产人员的职工薪酬。
机械作业费，是指种植业生产过程中农用机械进行耕耙、播种、施肥、除草、喷药、收割、脱粒等
机械作业所发生的费用。
其他直接费用，是指除直接材料、直接人工和机械作业费以外的畜力作业费等直接费用。间接费用，
是指应摊销、分配计入成本核算对象的运输费、灌溉费、固定资产折旧、租赁费、保养费等费用。
第四章 成本核算
解读：
一、《企业会计准则第5号——生物资产》 ：
生物资产分为消耗性生物资产和生产性生物资产。
消耗性生物资产，是指将收获为农产品或为出售而持有的生物资产。（符合本制度产品定义）
生产性生物资产，是指消耗性生物资产以外的生物资产。
二、注意
（一）机械作业费，一般包括机械作业过程中的直接耗用的燃料、润滑油等、机务人员的职工薪酬以及
农机具折旧费等。
（二）其他直接费用，一般包括种植业生产过程中的灌溉费，畜牧养殖业生产过程中的饲养家禽直接耗
用的燃料、动力费、禽畜防治病害的医药费、畜禽专用固定资产的折旧费以及渔业生产过程中的清塘费、鱼
池修理费等。
第二十四条 批发零售企业一般设置进货成本、相关税费、采购费等成本项目。
进货成本，是指商品的采购价款。
相关税费，是指购买商品发生的进口关税、资源税和不能抵扣的增值税等。
采购费，是指运杂费、装卸费、保险费、仓储费、整理费、合理损耗以及其他可归属于商品采购成
本的费用。采购费金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。
解读：注意采购成本的核算。
第二十五条 建筑企业一般设置直接人工、直接材料、机械使用费、其他直接费用和间接费用等成本项目。建筑
企业将部分工程分包的，还可以设置分包成本项目。
直接人工，是指按照国家规定支付给施工过程中直接从事建筑安装工程施工的工人以及在施工现场直接为
工程制作构件和运料、配料等工人的职工薪酬。
直接材料，是指在施工过程中所耗用的、构成工程实体的材料、结构件、机械配件和有助于工程形成的其
他材料以及周转材料的租赁费和摊销等。
机械使用费，是指施工过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费，使用外单位施工机械的租赁费，以
及按照规定支付的施工机械进出场费等。
其他直接费用，是指施工过程中发生的材料搬运费、材料装卸保管费、燃料动力费、临时设施摊销、生产
工具用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费，以及能够单独区分和可靠计量的
为订立建造承包合同而发生的差旅费、投标费等费用。
间接费用，是指企业各施工单位为组织和管理工程施工所发生的费用。
分包成本，是指按照国家规定开展分包，支付给分包单位的工程价款。
解读：
一、间接费用，一般包括施工单位管理人员工资、奖金、职工福利费、行政管理用固定资产折旧费、物
料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、检验试验费、工程保修费、劳
动保护费、排污费及其他费用。
二、分包是指从事工程总承包的单位将所承包的建设工程的一部分依法发包给具有相应资质的承包单位
的行为，该总承包人并不退出承包关系，其与第三人就第三人完成的工作成果向发包人承担连带责任。分包
成本，是指企业将有关项目部分分包给其他单位支付的费用。我国《建筑法》 、《建设工程质量管理条例》
等法律法规对分包行为作出了明确规定。
五、成本方法
理论上有品种法、分批法、分步法和其他几种辅助核算方法，建议大家还是去看看，毕竟
没有理论就是摸瞎。
其实各种方法，都是对成本项目归集的层次和方法不同，最终都必须归集到各具体品种的
成本项目上。
六、成本计算步骤
1、按成本项目进行数据归集
2、计算本期生产费用总额=期初生产费用余额 本期生产费用发生额
3、成本费用总额在完工产品与在产品之间进行分配
4、计算各产品的单位生产成本
七、成本核算的账户设置
1、生产成本账户
（1）、关于"辅助生产成本"
如果没有专门按部门或小组设置的辅助生产车间，建议不要设置"辅助生产成本"科目。辅助生产车间发生
的生产费用，直接在制造费用科目核算。
（2）、生产成本科目的构成
生产成本科目不应独立使用，必须跟成本项目配套使用。
一种方式是：生产成本（直接材料）---甲产品
生产成本（直接人工）---甲产品
生产成本（制造费用）---甲产品
一种方式是：生产成本---甲产品---直接材料
生产成本---甲产品---直接人工
生产成本---甲产品---制造费用
注意，之所以这样单独列示，是因为各成本项目都是各自独立的分别归集、汇总核算的。
2、制造费用
"制造费用"科目核算企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。该科目应按不同的车间、
部门设置明细账，账内按制造费用的内容设专栏，进行明细核算。发生的各项间接费用记入本科目
及所属明细账的借方；月终将制造费用分配到有关的成本计算对象时，记入本科目及所属明细账的
贷方。本科目月末一般应无余额。
八、成本核算的基础性工作
1、建立、健全原始记录制度
原始记录：指在经济业务发生时取得或填制的、用以证明经济业务的发生或完成情况并作为原
始依据的凭证，是成本核算和成本管理的依据。成本核算及管理中的主要原始记录包括：
（1）生产记录，反映产品产量和质量的记录；
（2）考勤记录，反映劳动消耗的记录；
（3）反映设备利用情况的记录；
（4）反映材料收发领用的记录；
（5）反映产品入库和销售情况的记录。
2、建立、健全定额管理制度
定额：是企业在正常生产条件下，对于人、财、物的配备、利用和消耗等所规定的应遵守和达到的
数量标准。它是制定成本计划、控制成本和进行成本分析的主要依据。
定额的内容按其反映内容不同，可分为工时定额、产量定额、材料消耗定额、费用定额、生产设备
利用率等；按制定标准不同可分为计划定额、现行定额及编制计划时采用计划定额，进行成本计算时采
用现行定额。
3、建立、健全计量验收制度
计量验收：对各项财产物资的收、发、领、退进行正确的数量计算并根据技术鉴定确定其质量的方
法，包括：
（1）配备必要的计量器具；
（2）设置专职的质量检验机构；
（3）建立严密的财产物资收发、领退手续；
（4）定期进行财产清查。
4、建立、健全厂内计划价格制度
内部计划价格指各种自制零部件，半成品以及辅助生产部门提供的各种劳务，在企业内部之间转
账的价格。内部计划价格的制定依据：
（1）计划成本；
（2）计划成本＋内部利润；
（3）实际平均成本；
（4）市场价格。
5、建立、健全部门（岗位）责任、权限制度
企业内部岗位责任制包括：
（1）明确各部门、车间的分工及职责范围；
（2）明确各责任单位和个人所应承担的责任；
（3）明确各责任单位和个人履行责任应具有的权限。
表5-1 加工半产品单证流程图
表5-2 组装成品单证流程图
九、材料费用的归集与分配
（一）、应计入材料成本的运费
1、计入时是按不含税价还是含税价？
如果取得专票且符合抵扣的规定，则按不含税价入材料成本，否则价税合计进成本。
注意运费随货的规定：
（1）、货款在应收账款核算，收取的运费也在应收账款核算。
（2）、货物进项不能抵扣，其运费进项也不能抵扣。
（3）、货物需进项转出，对应运费也需进项转出。
2、运费的分摊
如果一次运输几种材料，那么运费就需要在这几种材料间进行分摊。
常见的分摊方式有：按材料金额、重量、体积分摊
分摊率=运费/材料金额、重量、体积之和
某种材料应分摊的运费=该材料重量、金额、体积*分摊率
（二）、材料的初始入账成本
1、外购材料
购入的材料，按买价加运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、
入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用，作为实际成本。
2、自制的材料
自制的材料，按制造过程中的各项实际支出，作为实际成本。
3、委外加工
委托外单位加工完成的材料，以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保
险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。
4、接受投资
投资者投入的材料，按照投资各方确认的价值，作为实际成本。
5、接受捐赠
接受捐赠的材料，按以下规定确定其实际成本：
（1）、捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支
付的相关税费，作为实际成本。
（2）、捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：
a. 同类或类似材料存在活跃市场的，按同类或类似材料的市场价格估计的金额，加上应支付的相关
税费作为实际成本；
b. 同类或类似材料不存在活跃市场的，按所接受捐赠的材料的预计未来现金流量现值，作为实际成
本。
6、交易换入
以非货币性交易换入的材料，按相关准则规定确定。
7、盘盈的材料
盘盈的材料，按照同类或类似材料的市场价格，作为实际成本
第四章 成本核算
（三）、发出材料的计价
1、先进先出法
先进先出法是以先购入的存货应先发出这一实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的方法。采
用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货成本。
2、加权平均法
加权平均法主要包括两种：一次加权平均法和移动加权平均法。
一次加权平均法，又称全月一次加权平均法，是指以本月全部进货数量加月初存货数量作为权数，
去除当月全部进货成本加本月初存货成本，计算出存货的加权单位成本，以此为基础计算当月发出存货
的成本和期末存货成本的一种方法。公式为：
加权平均单价＝（期初结存存货实际成本＋本期收入存货实际成本）/（期初结存存货数量＋本期
收入存货数量）
本期发出存货实际成本＝本期发出存货数量×加权平均单价
＝期初结存存货实际成本＋本期收入存货实际成本－本期发出存货实际成本
3、个别认定法
个别认定法是指每次发出存货的实际成本按其购入时的实际成本分别计价的方法。个别计价法
的成本计算准确符合实际情况，但在存货收发频繁情况下，其发出成本分辨的工作量较大。
4、移动加权平均法
移动加权平均法。它是指在每次进货以后，立即为存货计算出新的平均单位成本，作为下次发
货计价基础的一种方法。公式为：
加权平均单价＝（收入存货前结存存货实际成本 本期收入存货实际成本）/（收入存货前结存
存货数量 本期收入存货数量）
本期发出存货实际成本＝本期发出存货数量×加权平均单价
采用移动加权平均法能够使管理当局及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本及发出和结存
的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价，计算工作量较大，对收发货较频繁
的企业不适用。
（四）、材料的领用与归集
1、按部门与用途、分品种进行归集
领料单首先必须注明是哪个部门领用的，因为不同的部门，归属的科目不同。
其次，生产直接领用，还必须注明是用于哪种产品的生产，不然无法形成直接材料。
（1）、车间的生产直接领用，计入生产成本—直接材料
（2）、车间非生产领用，如用于设施、修理等，计入制造费用
（3）、用于产品销售、行政管理以及资金筹集的要素费用，分别计入"销售费用"、"管理费用"和
"财务费用"账户。
2、编制"发出材料汇总表"
对所有领料单按部门、品种进行汇总，按数量编制"发出材料汇总表"
3、共用材料分配后，按金额编制"材料费用分配汇总表"
（五）、材料费用的分配
若是构成产品实体并能直接确定归属对象的材料费，应直接计入各产品成本明细帐的"直接材料"成本项。
若领用的材料是为生产多种产品而共同耗用，应选择适当的分配标准分配计入各产品成本明细账的"直接
材料"成本项目。
1、定额消耗量法
某产品对该材料的"单位产品消耗定额"：由生产部确定（BOM单）
某种产品定额消耗量＝该产品实际产量×单位产品消耗定额
材料费用分配率＝应分配的材料费用÷各种产品定额消耗量之和
某种产品应分配的材料费用＝该种产品原材料定额消耗量×材料费用分配率
【例】某车间生产甲、乙两种产品，共耗原料2000千克，单价20元，原料费用合计40000元。本
月投产甲产品300件，乙产品200件。甲产品单位消耗定额10千克，乙产品为25千克，其材料费用
分配结果如下：
甲产品定额消耗量＝300*10=3000
乙产品定额消耗量＝200*25=5000
材料费用分配率=40000 ÷ (300×10 200×25)=5
甲产品应分配负担原料费用＝3000×5=15000（元）
乙产品应分配负担原料费用＝5000×5=25000（元）
表5-3 材料费用分配表
2、按定额费用比例分配的方法
某种产品原材料定额费用＝该产品实际产量×单位产品费用定额
材料费用分配率＝应分配的材料实际费用÷各种产品原材料定额费用之和
某种产品应分配实际材料费用＝该产品原材料定额费用×材料费用分配率
【例】某企业生产甲、乙两种产品，共同领用A、B两种主要材料，共计37 620元。本月投产甲产品
150件，乙产品120件。甲产品材料消耗定额为：A材料6千克，B材料8千克；乙产品材料消耗定额为：
A材料9千克，B材料5千克。A材料单价10元，B材料单价8元。试计算分配甲、乙产品各自应负担的
材料费。
甲产品A材料定额费用＝150×6×10＝9 000（元）
B材料定额费用＝150×8×8 ＝9600（元）
乙产品A材料定额费用＝120×9×10＝10 800（元）
B材料定额费用＝120×5×8 ＝4 800（元）
材料费用分配率＝37 620/（18 600＋15 600）＝1.1
甲产品分配材料实际费用＝18 600×1.1＝20 460（元）
乙产品分配材料实际费用＝15 600×1.1＝17 160（元）
表5-4 材料费用分配表
